La compleja realidad del impuesto sobre la renta y 2

Tras haber examinado en el artículo anterior el número de declaraciones del impuesto sobre la renta de las personas físicas y el carácter de las mismas, y la significación del sistema de pagos a cuenta y devoluciones, el autor analiza las rentas realmente gravadas y el juego de las deducciones, y propone limpiar el tributo como primera medida para hacer más justos sus resultados.

El impuesto. sobre la renta grava cualquier ingreso que perciba el contribuyente. Como prueba de esta estricta fiscalidad he oído explicar a un severo funcionario que, en teoría, quien encuentre una peseta y la incorpore a sus bienes debería hacer constar en la declaración este incremento patrimonial, lo cual es cierto según los preceptos legales. A fin de cuentas, ¿no es el Estado un socio inevitable en cualquier aventura financiera, incluida la búsqueda de tesoros?Pero el examen de la información estadística de las rentas gravadas nos hace bajar a la realidad. El cuadro número 1 figura en la Memoria de la administración tributaria. 1984, recientemente publicada por el Ministerio de Economía y Hacienda; las cifras son explicitadas e inequívocas. Más del 80% de los rendimientos sometidos proceden del trabajo personal, registrándose además un crecimiento casi continuo de este porcentaje. El ministerio nunca ha ocultado este dato, cosa encomiable de modo que su denuncia se ha convertido ya en un tópico, resignadamente aceptado, que inspira siempre la reflexión de que la voluntad política podría cambiar esos resultados con medidas legislativas y planes de inspección. Esta consoladora creencia nos mantiene pacientes a la espera del tiempo venidero de la justicia fiscal.

Si analizamos la información de base del citado cuadro observaremos además que los gastos deducibles de los rendimientos de trabajo y de las actividades empresariales se han mantenido en un porcentaje casi estable en los últimos años, mientras que los gastos correspondientes a las rentas mobiliarias, inmobiliarias y profesionales tienden al alza, lo que significa que en buena medida estos contribuyentes aprenden a defenderse y se hacen resistentes al impuesto. Sin las disposiciones correctivas del gravamen de rentas bajas dictadas en los últimos ejercicios, y en la actual situación económica, ese 83,94% sería aún mucho más elevado. Sólo conseguiremos corregir su trayectoria con acciones decididas, que deben atender sobre todo a la gestión tributaria.

Disminuciones patrimoniales

El cuadro número 1 llama también la atención por el sistemático aumento de las disminuciones patrimoniales, cuestión que merece especial vigilancia.

El gravamen de las plusvalías ha sido piedra de escándalo desde la entrada en vigor de la ley, en particular por no haberse admitido la aplicación de un índice de depreciación monetaria para el cálculo de los valores. Pero la experiencia demuestra que lo verdaderamente escandaloso ha sido el uso que se ha hecho de la posibilidad de cómputo de las minusvalías, que todos los años son superiores a los incrementos de capital declarados, a causa principalmente de la ocultación de éstos. Además, se han aprobado índices de actualización ,de valores más generosos de lo que suele afirmarse. Así que la tributación de las plusvalías le cuesta dinero a Hacienda, lo que crea imagen de un país minado por el carácter casi ruinoso de las transmisiones patrimoniales. Si los datos fiscales fueran fidedignos, esta ruina sería aún más aparatosa en caso de aplicación de índices reales de depreciación monetaria, puesto que tal corrección, habida cuenta del proceso inflacionista, haría disminuir las ganancias y aumentar las pérdidas de capital.

Debe, pues, dejarse constancia de que el actual sistema que permite esos resultados es insatisfactorio. Lo que en principio pudo ser una opción razonable ha derivado a fuente de artificios patrimoniales con ahorro fiscal, del que se benefician contribuyentes situados en todos los escalones, pero especialmente los de rentas más elevadas, que tienen mayores posibilidades de efectuar las oportunas operaciones económicas.

Hay que cerrar esta vía de pérdida de recaudación; las soluciones técnicas pueden ser muy diversas, pero en todo caso conviene no olvidar que muchos ciudadanos sufren disminuciones patrimoniales reales y en general los de renta más baja no tienen capacidad para enjugarlas con plusvalías de otros bienes o derechos de su patrimonio.

Algo parecido ha sucedido con la transparencia fiscal voluntaria, cuyos resultados no parecen justificar este atípico procedimiento de imputación de rendimientos.

Deducciones complicadas

Por último, para conocer el comportamiento del impuesto sobre la renta debemos analizar la incidencia de las deducciones, tema de gran complejidad a consecuencia del elevado número de las mismas, su diferente carácter, cuantía y finalidad, y de la necesidad de dejar al contribuyente la libertad de decidir el destino de sus gastos y la aplicación de la deducción correspondiente.

Según las estadísticas del Centro de Proceso de Datos, el total de deducciones viene a suponer aproximadamente la tercera parte de la cuota íntegra. Es, pues, evidente su importancia. Pero, como queda dicho, hay diferentes tipos.

Por una parte, existe una deducción general (que juega como un mínimo exento) y diversas deducciones que atienden a la situación personal y familiar del contribuyente. Otras disminuyen la carga tributaría de las rentas de trabajo. Un tercer grupo protege determinadas clases de gastos por razones de carácter social, tales como los donativos o la adquisición de acciones de la empresa en que se trabaja. Y, finalmente, las deducciones se utilizan también para inducir al contribuyente a la realización de inversiones. Esta clasificación. no pretende ser exhaustiva, sino sólo orientativa, porque algunas deducciones son difíciles de encuadrar en ese esquema (pago de honorarios profesionales, rendimientos percibidos en Ceuta y Melilla, o las que operan como simple compensación de impuestos ya satisfechos) y otras cumplen más de una finalidad, como las que corresponden a adquisición de vivienda o suscripción de seguros de vida, que además de proteger al contribuyente y a su familia orientan con eficacia las inversiones hacia esas actividades. Basta leer el impreso de declaración para captar el complejo panorama de las deducciones vigentes.

Por supuesto, la importancia relativa de cada uno de estos conceptos es muy diferente en el cuadro número 2, elaborado con datos de la Memoria citada, figuran las cuantías y porcentajes respectivos sobre el total de deducciones. También es muy dispar el ahorro fiscal que suponen para los contribuyentes en función del nivel de sus ingresos. Y aquí está el problema.

Oportunidad de los descuentos

Las deducciones realmente significativas son la general, las que corresponden al matrimonio e hijos y la que se aplica a las rentas de trabajo (ya beneficiadas por el aumento de la deducción general cuando más de un miembro de la unidad familiar percibe estos rendimientos). Sería fácil proponer algunos retoques en la normativa actual para adecuarlas a lo que se entiende hoy día por justicia fiscal, pero sería muy difícil discutir la oportunidad de estos descuentos tal y como hemos concebido el impuesto sobre la renta.

Cabría entonces concluir que un medio rápido de combatir buena parte de sus defectos consistiría en un, simple incremento de su cuantía, pues esto beneficiaría más que proporcionalmente a las rentas más, bajas y a las procedentes del trabajo. Pero esto sólo puede hacerse a costa de un precio: pérdida de recaudación, que será más importante cuanto más elevadas y generalizadas sean las deducciones.

Desde esta perspectiva debemos enfocar la posible reforma de la tributación conjunta del matrimonio. En la sociedad de nuestro tiempo esta unión de rentas provoca efectos discriminatorios a causa de la progresividad, por lo que está bastante generalizada la opinión de que debe implantarse algún sistema de separación (aunque no faltan quienes sostienen la tributación unida) al menos para las rentas de trabajo, cuyas características impiden en general distracciones fraudulentas de rendimientos. El problema técnico sería fácil de resolver, pero hay que tener en cuenta la incidencia recaudatoria. Es, pues, comprensible que se busquen opciones intermedias, vía deducciones, al margen ahora de la mayor o menor complejidad de las fórmulas aplicables.

En cambio, los descuentos por seguros de vida, adquisición de vivienda o valores son menos significativos, como puede verse en el cuadro. Puesto que el impuesto debe cumplir finalidades extrafiscales, podríamos elevarlas sin pérdida importante de recaudación, impulsando así las respectivas inversiones.

En este caso debemos tener en cuenta que favorecemos decididamente a las rentas más altas, puesto que en este grupo existen las mayores, distancias entre deducciones medias por escalones de renta. Ello perjudicaría la justicia del tributo; conviene, pues, limitar su cuantía, pero si los límites son, estrictos pierden eficacia.

Sin embargo, una cosa es cierta: el total de deducciones beneficia especialmente a las rentas más elevadas, porque están pensadas para conseguir ese efecto.

Así que se debe actualizar cada año el importe de las deducciones fijas y las que protegen al trabajo, pero sin caer en la tentación de estrangular las que pueden favorecer la actividad económica. El asunto requiere una difícil estrategia de técnica tributaria y arte político, difícil de valorar con criterios objetivos.

Limpiar el tributo

Éstos son, pues, los principales problemas que plantea el impuesto sobre la renta tras seis años de existencia. No son los únicos, pero sí los que lo condicionan básicamente. Junto a ellos sólo habría que destacar el grado de complejidad que ha adquirido esta obligación tributaria.

Cualquier arbitrista podría concluir el examen de la información estadística con un apretado programa de reformas inmediatas. Fracasaría inevitablemente. Una cosa es el esquema normativo y otra la aplicación real de un impuesto, terreno en el que nos salen al paso los problemas de gestión y de su ubicación en el contexto más amplio de la realidad político- económica, agravado todo ello por la servidumbre recaudatoria. Pero aunque haya que andar con prudencia, está claro que no podemos conformarnos con la situación actual.

Tal vez lo más urgente sea limpiar el tributo, reducirlo a un instrumento comprensible y manejable, de manera que el enorme volumen de declaraciones y los grandes números no oculten la realidad, ni la complejidad de aquéllas impida al contribuyente saber lo que se está haciendo. Sería un primer paso para mejorar su exigencia y adecentar sus resultados. Los datos nos muestran qué camino seguir, aunque también nos dan noticia de las dificultades. Ya se sabe que los tributos demasiado simples no son justos y los complicados en exceso no son operativos. Tenemos ya la información suficiente para evitar que el impuesto sobre la renta caiga en ambos defectos.

es catedrático de Derecho Financiero y Tributario de la universidad de Sevilla.