La reglamentación del impuesto sobre sociedades

El viernes 26 de junio de 1981 se publicó en EL PAIS (página 54) un artículo del catedrático Enrique Fernández Peña en el que se citaba un ejemplo de mi libro El impuesto sobre sociedades y el plan general de contabilidad, segunda edición, lo cual agradezco por tratarse además de tal profesional, sobre el cálculo de las amortizaciones «depresivas», que no coincidía con la interpretación que del mismo tema da Félix Moreno Cerezo en su libro El impuesto sobre sociedades, tal como se indicaba en dicho artículo, ni con la opinión que el autor apunta en el mismo.No es el propósito de estas líneas argumentar por una u otra posición, ni tampoco creo lo fue el del artículo del señor Fernández Peña. Baste decir que en mi opinión las posiciones que cada uno mantenemos al respecto pueden justificarse a la luz de las normas que regulan dicho tema y que además caben todavía más interpretaciones, incluso la de considerar el artículo 22 del Real Decreto 3.061/79, que regula la amortización «degresiva», como no ajustada al artículo 13.f. de la ley 61/78 del Impuesto sobre Sociedades, que pretende reglamentar, ya que las amortizaciones «degresivas» pueden no cumplir los requisitos de efectividad establecidos en la ley (coeficientes, justificación de la efectividad o planes de amortización) ni tampoco pueden considerarse como «nuevos coeficientes» ya que éstos tendrán que modificarse cumpliendo precisamente lo establecido en el artículo ocho del citado real decreto.

Dicho esto, creo que el señor Fernández Peña dejaba, en el artículo citado, una idea importante para la reflexión y pienso que fue lo que motivó su artículo, al decir: «Pero si intérpretes con todas las posibilidades de información no coinciden, ¿podrán nuestras deducciones ser adecuadas?, ¿y las de las empresas repartidas en todo el ámbito nacional y con problemas de toda índole? ¿Mucho nos tememos que no?».

Efectivamente, es evidente que esas interrogantes existen, y con mayor o menor grado hay que generalizarlas a toda la normativa fiscal y no sólo al impuesto sobre sociedades.

El ejemplo citado es uno de los muchos que día a día surgen al interpretar las leyes, reglamentos, órdenes y resoluciones de los nuevos impuestos-patrimonio, renta, sociedades, transmisiones, etc.

Despejar las dudas

En relación con el impuesto sobre sociedades yo también creo, como parece indicar en el artículo que comentamos su autor, que el reglamento, todavía en gestación, desde 1979, debiera despejar muchas de las dudas que hoy tenemos. Malo sería como ya ha pasado con algún otro, que, por el contrario, las incremente.

Entre tanto, todas las aportaciones que podamos hacer los que nos preocupamos del tema, aun con nuestras discrepancias lógicas, creo que pueden ofrecer una mayor perspectiva para la correcta interpretación de las normas, ya de por sí complejas y difíciles.

Por otra parte, quisiera indicar que en muchos casos las diferencias de opinión son hasta cierto punto lógicas, ya que:

1º. Que en algunas ocasiones las propias leyes no están claras, lo que dificulta su interpretación y la posterior reglamentación de las mismas.

2º Que en otros casos los reglamentos, al tratar de cubrir lagunas no previstas en la ley y, en su caso, al tratar de soslayar posibles deficiencias técnicas, tienen un efecto multiplicador en las posibles interpretaciones de aquélla.

3º Que también en muchas ocasiones, los reglamentos fiscales «invaden» áreas que no les son propias (derecho mercantil, contabilidad, etcétera), creando normas que se contradicen entre sí y dificultando, a la postre, su cumplimiento.

Evidentemente, si nada de esto ocurriera la tarea de interpretación seria más fácil y se evitarían tantas y tan dispares opiniones sobre muchos temas.

En este sentido, bueno sería que en el reglamento que se está preparando del impuesto de sociedades, en la materia contable, se asumiera lo establecido en el Plan General de Contabilidad y en sus adaptaciones sectoriales, en todo aquello lógicamente que afecta a las cuentas anuales, definiciones y relaciones contables, normas de valoración, etcétera. Así se evitarían muchos problemas.

Entendemos que actuar de otra manera y pretender, por ejemplo, volver al pasado para hacer un reglamento largo donde se recojan normas contables, fiscales, etcétera, en el año 1981, en el que comienza la aplicación obligatoria (para todas las empresas que se acogieron a la regularización de la ley 50177) del Plan General de Contabilidad, sería no sólo una oportunidad perdida de modernizar nuestras estructuras contables, sino también una, fuente más de discrepancias, protestas y dificultades para aplicar adecuadamente un moderno impuesto sobre sociedades que, además, no lo olvidemos, en el articulo 16.1 de la ley vigente (61178) dice que: «Los ingresos y gastos se computarán por sus valores contables, siempre que la contabilidad refleje en todo momento la verdadera situación patrimonial de la sociedad».

También es preciso, cuando se reglamenten materias jurídicas, económicas o contables, tener en cuenta además la doctrina y los principios generalmente aceptados por los profesionales y expertos en estos campos.

A modo de conclusiones

Como conclusión, yo sacarla tres importantes:

1º Que todos debemos reconocer que la aplicación de las normas fiscales en la actualidad -y también anteriormente- no es fácil, ya que, entre otras cosas, la realidad es más como de lo que parece.

Por tanto, entiendo que las normas se que en cumplir mejor cuando deja una cierta libertad de actuación, para que el propio profesional la aplique a cada caso particular siguiendo, lógicamente, los principios básicos de prudencia, consistencia y continuidad.

El paternalismo, en estos casos, como en tantos otros, no es bueno. Es hora ya de que se confíe en la mayoría de edad de los profesionales y de la propia administración tributaria.

Esta línea, creo, además, es la que ha marcado la nueva ley del Impuesto sobre Sociedades; basta con leer detenidamente, por ejemplo, el citado artículo 16.1 y el artículo 22 de la misma.

En consecuencia, no nos debe extrañar que ante un mismo tema haya distintas posibilidades, todas ellas admisibles y razonables, y todas perfectamente legales. Pretender otra cosa sería buscar lo imposible.

2º Que, no obstante, es obvio que la correcta reglamentación de muchos temas haría más fácil su interpretación.

Así por ejemplo, en el caso de las amortizaciones «degresivas», que nos ocupa, las distintas interpretaciones no se habrían producido si se hubiera dicho claramente de qué «porcentaje lineal» hay que partir; como esto no se dijo y nuestras tablas de amortización vigentes (desde 1965) permiten una amortización anual variable (no exigen la amortización lineal), en función de un coeficiente y de un tiempo, ambos máximos y de aplicación discrecional, no es de extrañar que hayan surgido interpretaciones a la hora de calcular amortizaciones «degresivas» sobre tablas de coeficientes de amortización «variables»

Tampoco, obviamente, deben dejarse lagunas como las que el señor Fernández Peña indica. ¿Cuál es el coeficiente, aplicable para los elementos cuya vida sea cinco años?

3º Finalmente, quiero decir que, en caso de duda, en la interpretación de la normativa tributaria, el sujeto pasivo puede acudir al procedimiento de consulta establecido en el artículo 107 de la ley General Tributaria.

Así, al menos, podrá conocer la interpretación de la Administración «en cada momento», y actuar en consecuencia, teniendo en cuenta que dichas consultas sólo vinculan a la Administración (si cumplen todos los requisitos establecidos en dicho artículo y disposiciones que lo desarrollan) y no al sujeto pasivo consultante.

Resalto además que sólo esta forma de proceder garantiza al sujeto pasivo el conocimiento de la opinión de la Administración (a la cual han de ajustarse y se ajustan los funcionarios en sus actuaciones administrativas), que no debe confundirse con la opinión personal libremente expresada de los mismos, cualquiera que sea el puesto que ocupen, que, por otra parte, como muy bien sabe el señor, Fernández Peña, tenemos en general las mismas posibilidades de información que cualquier otro profesional, ya que en este sentido las puertas del Ministerio de Hacienda siempre han estado abiertas, afortunadamente para todos.