¿Hay que parar la inspección?

A pesar de la sensación que, según el autor, se transmite a la sociedad de que la inspección fiscal está interrumpida y no se sabe qué hacer tras la reciente sentencia del Tribunal Constitucional sobre la fiscalidad familiar, bastaría con aplicar para el ejercicio 1987 y los anteriores todos y cada uno de los preceptos, incluso aquellos declarados nulos para el ejercicio 1988 y posteriores; de esta forma se actuaría conforme a la ley y conforme a la sentencia.

Sorprendentemente la sentencia del Tribunal Constitucional sobre la tributación familiar en renta ha provocado una inusitada alegría entre algunos contribuyentes y bastante irritación entre las familias que declararon y pagaron conforme a la ley cuestionada.Al mismo tiempo parece haber generado un cierto aturdimiento en la administración tributaria. Si uno se atiene a las noticias que aparecen en los medios de comunicación, todo tiende a apuntar que la inspección está medio interrumpida y no se sabe qué hacer. Mi opinión, sin embargo, es que ni aquellas pasiones ni estas perplejidades tienen un fundamento sólido.

La cuestión gira en torno a los efectos de la sentencia respecto a los criterios que la administración tributaria ha de utilizar en actuaciones referidas a ejercicios anteriores a 1988, y, por lo que se oye, puede estar imponiéndose la idea de que aquellos contribuyentes que no declararon o que declararon con ocultación y son objeto de un procedimento aún abierto se pueden beneficiar -de los criterios emanados de la sentencia, mientras que los procedimientos concluidos no pueden ser reabiertos para apelar a dicho beneficio.

Si esto fuera así, ciertamente la ira de los cumplidores sería explicable; pero creo que nada en la sentencia respalda tan disparatada situación.

El núcleo de la confusión proviene de que no se ha subrayado bastante que el fundamento 11 de dicha sentencia utiliza tácitamente como criterio para determinar sus efectos (es decir, el ámbito temporal de validez de sus directivas) el concepto de ejercicio económico anual y que, precisamente por ello, las actuaciones de inspección, liquidación y aplicación quedan ,identificadas, por lo que a esos efectos respecta, en función del ejercicio anual al que se refieren. Por eso, cuando se dice en dicho fundamento que, a partir de la sentencia, los preceptos ilegítimos son de imposible aplicación jurídica al ejercicio de 1988, se añade que serían ilegales los actos de aplicación de dichos preceptos por ser, precisamente, actos referidos al impuesto correspondiente a dicho ejercicio. Y esto no puede tener más que un significado: que los actos de aplicación de dichos preceptos referidos al ejercicio 1987 y anteriores no caen bajo los efectos de la sentencia aunque se produzcan después de ella.

Esta conclusión no sólo es avalada por un débil argumento a contrario, sino también por la secuencia de decisiones que en ese fundamento 11 establece el propio tribunal para precisar los efectos de la nulidad en lo que concierne al pasado. En ella el tribunal cancela las siguientes pretensiones: a) revisar ciertas situaciones consolidadas: las decididas mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada y las decididas mediante actuaciones administrativas firmes, y b) exigir restitución en base a autoliquidaciones y liquidaciones definitivas o provisionales.

Son todas ellas, como se puede apreciar, situaciones originadas por fuerza en ejercicios económicos anteriores al de 1988, y, además, algunas de ellas, en fase de procedimientoaun no concluido. La pregunta fundamental es la siguiente: ¿se trata de una enumeración excluyente? Es decir, ¿deja la sentencia al margen de esa enumeración situaciones como las de los procedimientos abiertos o por abrir a no declarantes o a declarantes que ocultaron rentas? Me parece imposible de aceptar. Y ello porque el fundamento constitucional en que se basa la sentencia para cancelar los efectos hacia el pasado de la nulidad es siempre el mismo: la igualdad de tratamiento -disfavor para quien recurrió sin éxito en el caso a), y desigualdad respecto de otros contribuyentes que no se benefician de ciertos extremos (deducciones, etcétera) en el caso b)-

Discriminación legal

Y, como es evidente, también violaría ese principio constitucional el que los efectos de la sentencia supusieran una tributación diferente para quien no declaró o para quien ocultó rentas. Con la particularidad, además, de que dicha discriminación resultaría contraria al artículo 40 de la Ley Orgánica del TC en supuestos de contribuyentes sancionados en Firme respecto de contribuyentes con un procedimiento sancionador abierto, por la misma infracción.En mi opinión, por tanto, lo que hace la sentencia, con explicable sensatez, es mencionar algunos supuestos excluidos que hubieran podido generar un notable colapso a la gestión del tributo, pero ello no significa que aquellos otros supuestos no mencionados queden, por ello, necesariamente afectados por los términos de la sentencia. Simplemente no se mencionan porque no van a generar problemas dignos de ser reseñados.Esta conclusión se refuerza aún más cuando nos paramos a analizar las soluciones alternativas que caben y llegamos a cerciorarnos de que dichas soluciones son, por paradoja, todas ellas inconstitucionales.

La primera es que el -tribunal hubiera provocado lo que se ha venido llamando una amnistía fiscal. Esto es, desde luego, impensable, y en todo caso sería una amnistía para unos pero no para otros, y, además, una amnistía para incumplidores y una penalización para cumplidores.La segunda es que la inspección aplique directamente en los procedimientos abiertos o por abrir los criterios contenidos en, la sentencia. Pero esto también es inconstitucional, porque la propia sentencia, en el mismo fundamento, lo excluye: provocaría resultados incompatibles con la igualdad en la medida en que permanecenvigentes otras piezas del sistema, como la deducción variable.

Y la tercera es que se promulgue una disposición general del rango correspondiente, recogiendo la doctrina de la sentencia y aplicándosela a los citados contribuyentes respecto de los ejercicios anteriores a 1988. Sólo pensar que esta disposición general retroactiva tiene necesariamente que tratar con desigualdad a aquellos contribuyentes que ya han pagado con el sistema anterior basta para excluirla.

Recurso de amparo

Cualquiera de estos contribuyentes serios y honestos podría provocar un acto administrativo relativo a esa disposición y acabar en un recurso de amparo, con la seguridad de que tanto la Constitución como el propio tribunal protegerían su pretensión. Lo contrario supondría que ha sido el propio tribunal quien ha permitido con su fallo de hoy amparar la inconstitucionalidad.Actúe, pues, la administración tributaria: investigue, levante actas y liquide aplicando literalmente para el ejercicio de 1987 y los anteriores todos y cada uno de los preceptos, incluso aquellos declarados nulos para el ejercicio 1988 y posteriores. Actuará conforme a la ley y conforme a la sentencia. Y, en todo caso, siempre puede cualquier ciudadano así tratado recurrir en amparo a su vez, con lo que dará oportunidad al tribunal de concretar y explicitar consecuencias tácitas de su sentencia actual. Seguro que lo hará en términos que, obviamente, no pueden ir contra el principio constitucional de igualdad y, por tanto, no pueden ser diferentes de la solución aquí propuesta.

Francisco J. Laporta es catedrático de Universidad y director del Centro de Estudios Constitucionales.