Repercusiones en los salarios del impuesto sobre la renta
Inspectores financieros y tributarios (excedentes)
El régimen tributario al que estaban sometidas las remuneraciones de los trabajadores y empleados en 1978 se configuraba a través de tres figuras impositivas:
En primer término, el impuesto sobre los rendimientos del trabajo personal (abreviadamente, IRTP), tributo a cuenta del general sobre la renta, que gravaba inicialmente, tales remuneraciones.
En segundo lugar, el impuesto extraordinario sobre determinadas rentas del trabajo personal, gravamen independiente del general sobre la renta, que gravaba la parte de dichas remuneraciones que excediera de 750.000 pesetas.
Finalmente, el impuesto general sobre la renta, por el que debían efectuar declaración los empleados y trabajadores cuyas remuneraciones fueran superiores a determinadas cuantías, aun cuando muchos contribuyentes que cumplimentaban tal obligación no resultaban efectivamente incididos por el mismo, es decir, que de la liquidación correspondiente no se derivaba una cuota positiva, ya que los impuestos ya pagados (IRTP, por ejemplo) cubrían suficientemente la cuota.
Con este régimen tributario las remuneraciones de muchos empleados y trabajadores en 1978 quedaban al, margen del impuesto general sobre la renta. Así, a título de ejemplo, las remuneraciones de los empleados y trabajadores casados y con dos hijos inferiores a 850.000 pesetas estaban únicamente gravadas por el IRTP, y las comprendidas entre 850.000 y un millón quedaban tan sólo sometidas al IRTP y al impuesto extraordinario sobre determinadas rentas de trabajo.
Esta situación cambia radicalmente en 1979, ya que, de una parte, en el marco de la reforma fiscal, se suprime el impuesto sobre los rendimientos del trabajo personal y se establece un nuevo impuesto sobre la renta, que se aplicará a los rendimientos y variaciones de patrimonio obtenidos a partir del de enero de 1979, y de otra, finalizó la vigencia del impuesto extraordinario sobre determinadas rentas de trabajo, exclusivamente limitada al ejercicio 1978. En consecuencia, a partir del 1 de enero de 1979, los empleados, trabajadores y, en general, todas las personas físicas que perciban rendimientos de trabajo quedan únicamente sometidos al nuevo impuesto sobre la renta.
El pago de este impuesto no se realiza en una sola vez, sino de forma fraccionada, a través de un sistema de retenciones en la fuente consistente en la deducción de un porcentaje determinado de las remuneraciones, en la medida en que éstas se satisfagan a los empleados y trabajadores. Con ello se pretende el triple objetivo de adecuar el pago del impuesto al momento de obtención de la renta, facilitar al contribuyente el, cumplimiento de su obligación tributaria y no retrasar la recaudación impositiva hasta el momento en que se efectúe la declaración anual del mismo.
Retención en la fuente sobre rendimientos de trabajo
Así, en la nueva normativa del impuesto sobre la renta se establece que las personas jurídicas o entidades que satisfagan o abonen a una persona física rendimientos de trabajo personal están obligadas a retener, en concepto de pago a cuenta, la cantidad que proceda e ingresar su importe en la Hacienda pública.
Esta retención en la fuente se realiza aplicando a la remuneración íntegra anual devengada el porcentaje que corresponda de acuerdo con el importe de dicho rendimiento anual y de la situación familiar del sujeto pasivo determinada por el número de hijos con derecho a deducción en el nuevo impuesto sobre la renta. Los porcentajes aplicables en los casos de sujetos pasivos sin hijos, y con uno, dos, tres y cuatro hijos figuran en el cuadro a pie de página.
El porcentaje aplicable en cada caso será el que corresponda al punto de encuentro entre la fila del importe del rendimiento anual y la columna que recoja la situación familiar del sujeto pasivo. A este respecto, el «Importe del rendimiento anual» vendrá constituido por la percepción íntegra anual que, de acuerdo con las estipulaciones contractuales, vaya normalmente a percibir el sujeto pasivo y la situación familiar se considerará referida al primer día del año, sin tener en cuenta posibles modificaciones en el ejercicio. El porcentaje así determinado se aplicará a la totalidad de las remuneraciones efectivamente satisfechas durante el año, aunque éstas difieran de las computadas inicialmente.
Conviene precisar que la retención sobre los rendimientos de trabajo se tiene que practicar en cualquier caso y que las empresas que abonen dichos rendimientos asumen totalmente la responsabilidad de tal obligación. Por ello, las cantidades efectivamente satisfechas por los sujetos obligados a retener se entienden percibidas, en todo caso, con deducción del importe de la retención correspondiente.
Es de advertir, finalmente, que la retención en la fuente sobre los rendimientos de trabajo no es un gravamen autónomo como lo era el IRTP y que existe una diferencia fundamental entre ambas instituciones, pues si bien el IRTP constituía una imposición mínima cuando la cuota del impuesto general sobre la renta era inferior a la cantidad devengada por aquél, la retención en la fuente sólo consiste en un procedimiento de pagos a cuenta del nuevo impuesto sobre la renta, de modo que si la cuota de éste resulta inferior a la cantidad retenida, se devuelve la diferencia al contribuyente.
La nueva situación descrita, esto es, la supresión del IRTP y no vigencia del impuesto extraordinario, por una parte, y el establecimiento de una retención en la fuente sobre los rendimientos de trabajo en el nuevo impuesto sobre la renta, por otra, repercutirá, evidentemente, sobre las remuneraciones netas que las empresas satisfagan a sus empleados y trabajadores en 1979, aunque las remuneraciones íntegras sean iguales a las de 1978. Ello es debido a que los porcentajes de retención sobre los rendimientos de trabajo aplicables en cada caso son diferentes a la suma de los tipos efectivos de gravamen correspondientes al IRTP y al impuesto extraordinario.
Así, los empleados y trabajadores que en primero de enero de 1979 no tengan hijos y cuyas remuneraciones íntegras en 1978 hayan sido inferiores a 560.000 pesetas, verán incrementadas sus remuneraciones netas percibidas de las empresas, sin que se produzca ningún incremento de la masa salarial bruta, ya que el tipo de retención que les corresponde es inferior al efectivo del impuesto a cuenta suprimido. En igual situación se encontrarán los que tengan un hijo y sus remuneraciones hayan sido inferiores a 880.000 pesetas, los que tengan dos hijos y menos de 1.225.000 pesetas, los que tengan tres y menos de 1.465.000 pesetas. Los empleados y trabajadores que en similares situaciones familiares hayan devengado en 1978 remuneraciones íntegras superiores a las indicadas, siempre que no se incremente la masa salarial bruta verán reducidas en 1979 sus retribuciones netas percibidas de las empresas, ya que el tipo de retención que les corresponde es superior a la suma de los tipos de gravamen correspondientes al impuesto a cuenta y al impuesto extraordinario.
En el mismo supuesto anterior, esto es, manteniéndose constante la masa salarial de las empresas, las modificaciones fiscales señaladas repercutirán también, positiva o negativamente, sobre la renta disponible (remuneración neta percibida de la empresa modificada, en más o en menos, por la liquidación del nuevo impuesto sobre la renta) de los empleados y trabajadores en 1979. Aunque el alcance y sentido de esta repercusión no es posible determinarlos con carácter general, sino únicamente referidos a contribuyentes concretos, puede afirmarse que muchos empleados y trabajadores cuyas remuneraciones netas percibidas de las empresas se incrementen en 1979 experimentarán, igualmente, una mejora efectiva de su renta, disponible.
Esta redistribución de la renta disponible se producirá tanto en las empresas en que el impuesto sobre los rendimientos del trabajo personal haya corrido a cargo de los empleados y trabajadores como en aquellas otras en que dicho gravamen lo hayan tomado a su cargo las propias empresas. Ello es así, en este último caso, porque en el reciente real decreto-ley sobre política de renta y empleo se dispone, de una parte, que el IRTP pagado en 1978 debe incorporarse a las retribuciones íntegras del personal y, de otra, que en 1979 no se pueden establecer pactos en virtud de los cuales las empresas tomen a su cargo la retención en la fuente sobre los rendimientos de trabajo. De esta forma se evita que el cambio de presión fiscal que supone la supresión del IRTP y la aplicación del nuevo impuesto sobre la renta repercuta exclusivamente en la carga impositiva a cargo de la empresa.
Política de rentas y empleo
Dicha disposición, en efecto, establece que «cuando, en virtud de pacto, los impuestos directos sobre las remuneraciones corren a cargo de la empresa, se adicionarán a efectos del cálculo de la masa salarial bruta, no estableciéndose en 1979 cláusula de este tipo, dadas las dificultades que plantean a una política fiscal progresiva ». Es decir, las empresas que en 1978 hayan tomado a su cargo el IRTP incorporarán éste a la remuneración de cada trabajador o empleado y sobre el importe resultante, incrementado, en su caso, por el aumento salarial convenido para 1979, se aplicará el porcentaje de retención que corresponda, de acuerdo con las normas indicadas anteriormente.
Conclusiones
La supresión del IRTP y la aplicación del nuevo impuesto sobre la renta, de una parte, y la prohibición de establecer pactos en virtud de los cuales Las empresas tomen a su cargo la retención en la fuente sobre los rendimientos de trabajo, de otra, repercutirán sobre las remuneraciones netas que obtengan en 1979 los trabajadores y empleados. Para las estructuras salariales bajas se producirá un aumento de su renta disponible y para las medias y altas una reducción de la misma.
Así, en el ejemplo que se acompaña, los empleados y trabajadores casados y con dos hijos cuyas remuneraciones integras en 1978 hayan sido inferiores a 1.225.000 pesetas o comprendidas entre 1.275.000 y 1.465.000 pesetas (la discontinuidad es debida al denominado «error de salto») verán incrementados en 1979 sus salarios y sueldos netos de impuestos, aun cuando no se aumenten sus retribuciones íntegras. En cambio, los empleados y trabajadores que en igual situación familiar hayan percibido en 1978 unas remuneraciones íntegras que excedan de las anteriores verán reducidas, en 1979, sus rentas de trabajo netas de impuesto. Además, cuando las remuneraciones íntegras sean inferiores a 900.000 pesetas se producirá muy probablemente una mejora efectiva de la renta disponible, ya que en la liquidación final del nuevo impuesto sobre la renta resultará una cantidad a devolver o una cuota positiva inferior al aumento registrado en las retribuciones netas satisfechas por las empresas.
