Los gastos deducibles por intereses

La ley de Reforma Parcial del IRPF introduce unos límites absolutos de 100.000 pesetas y de 800.000 pesetas a los gastos deducibles por intereses en la determinación de los rendimientos del capital inmobiliario y mobiliario, respectivamente. A este respecto, y contestando a Hacienda, el autor afirma que la cuestión reside en esclarecer si estos límites son únicos por unidad familiar o si, por el contrario, se deben aplicar por cada sujeto pasivo de la misma.

La publicidad de una circular interna de Economistas Asesores Fiscales (EAF), que es el órgano especializado del Consejo General de Colegios de Economistas de España, que agrupa a los economistas dedicados al asesoramiento fiscal, ha dado lugar a una rectificación por parte del Ministerio de Hacienda. La EAF no pretende iniciar una polémica estéril, pero sí que entiende que sus afirmaciones tienen sólidos fundamentos teóricos que se exponen en esta colaboración, argumentos que estrictamente tienen un carácter técnico, y que avalan la presentación de un recurso ante los tribunales de justicia para conseguir la defensa de los derechos del contribuyente siendo aquéllos, en última instancia, los que diluciden cuál debe ser la interpretación correcta.

La ley de Reforma Parcial del IRPF introduce, desde el año 1986, unos límites absolutos de 100.000 pesetas y de 800.000 pesetas a los gastos deducibles por intereses en la determinación de los rendimientos del capital inmobiliario y mobiliario, respectivamente. La cuestión reside en esclarecer si estos límites son únicos por declaración (o por unidad familiar) o si, por el contrario, se deben aplicar por sujeto pasivo (es decir, por cada miembro de la unidad familiar que obtenga rentas de dicha naturaleza). El análisis que hace la EAF es diferenciado para cada uno de los conceptos, si bien, en ambos casos, llega a la conclusión de que el límite no tiene que ser único por declaración, sino que se aumenta en función del número de personas de la unidad familiar que obtengan rentas del capital mobiliario o inmobiliario.

La ley del IRPF, en su artículo 17, determina literalmente que para la determinación de los rendimientos netos se deducirán, en su caso, de los rendimientos íntegros obtenidos por el sujeto pasivo los siguientes gastos: b) los intereses de los capitales ajenos invertidos en la adquisición de los bienes o derechos de esta naturaleza, cuyos rendimientos íntegros se computan, hasta el límite de 100.000 pesetas en cada período impositivo.

Rendimientos netos

De esta transcripción resultan claras dos cuestiones: 1) Los rendimientos netos se deben calcular por sujeto pasivo. 2) El límite se aplica en el cálculo del rendimiento neto, por lo que se aplicará tantas veces como sujetos pasivos integrados en la unidad familiar obtengan rendimientos del capital mobiliario.

Llegados a este punto, es preciso desentrañar si la unidad familiar puede considerarse sujeto pasivo del IRPF, llegándose a la conclusión negativa al no incluirla como tal la ley. Pero, además, el Tribunal Supremo, en sentencia de 6 de julio de 1984, que fija doctrina jurisprudencial en este punto, niega que pueda considerarse como tal, entre otros argumentos, porque "sería rechazable aceptar la personalidad jurídica de la unidad familiar" sólo a efectos tributarios y negársela en otras esferas del derecho, afirmando que la unidad familiar en el IRPF es un mero conjunto de personas que tiene como finalidad la acumulación de todos los rendimientos e incrementos de patrimonio de cuantos la constituyen.

Respecto al límite de 800.000 pesetas para los gastos deducibles derivados de los intereses de capitales ajenos invertidos en bienes inmuebles, el artículo 17 de la ley no especifica claramente que sea por referencia al sujeto pasivo, si bien en ningún momento determina que deba aplicarse por unidad familiar. No obstante, la lógica interna del tributo nos lleva a la conclusión de que el límite debe aplicarse por sujeto pasivo contribuyente.

En efecto, el artículo 1 de la ley del IRPF establece que el impuesto sobre la renta grava la renta del sujeto pasivo y el hecho imponible consiste en la obtención de renta por el sujeto pasivo, determinando la propia ley que sólo son sujetos pasivos las personas físicas, si bien, si están integradas en una unidad familiar, todos los componentes quedarán conjunta y solidariamente sometidos al impuesto como sujetos pasivos.

Unidad familiar

En este punto, como en el caso anterior, la interpretación del Tribunal Supremo considera que la unidad familiar es un mero conjunto de personas que tienen como finalidad la acumulación de todos los rendimientos e incrementos de patrimonio. La determinación de estos rendimientos netos exige que el cálculo se haya individualizado por sujeto pasivo, para posteriormente proceder a la acumulación de los rendimientos netos calculados. Por tanto, el cálculo del rendimiento neto previo a la acumulación es lo que determina que los límites establecidos para el cálculo de esos rendimientos deba aplicarse por sujeto pasivo.

Este criterio interpretativo, diferente del que sostiene la Administración en el impreso del IRPF, entendemos que, en aplicación de la jurisprudencia del Tribunal Supremo, no debe ser objeto de sanción, ya que, como dice ese alto tribunal, "la complitud y veracidad eliminan la malicia y convierten la discrepancia en la Administración y el ciudadano en un debate cuya última palabra es la nuestra y nunca la de cualquiera de los sujetos activo o pasivo de la relación jurídica".

Fiel a esta idea, la EAF ha interpuesto recurso ante los tribunales para que se dilucide, entre otras cosas, cuál de estas interpretacones es correcta. El reconocimiento de esta situación no dlebe entenderse en ningún caso como una llamada a la desobediencia civil o como una incitación a practicar mal las declaraciones del IRPF. Muy al contrario, la EAF entiende que la iniciación de este procedimiento judicial es necesaria para defender y garantizar los derechos del contribuyente.

es presidente de la EAF.