Impuesto extraordinario sobre, el patrimonio de las físicas

En nuestro país se estableció con vocación duradera, a pesar de la ambigua calificación de impuesto transitorio. Estará en vigor hasta que se sustituya por el impuesto sobre el patrimonio neto.Obligados a declarar

a) Están obligados a declarar los residentes, casados o no, cuyo patrimonio neto (cualquier que sea el país o países en que se encuentren) sea superior a cuatro millones de pesetas.

A efectos de la determinación de dicho límite y el de la tributación conjunta de los patrimonios pertenecientes a los miembros, de una familia, hay que señalar tres situaciones en que se produce la acumulación

- Matrimonio con régimen de gananciales o de comunidad de bienes: se acumulan en el administrador de la sociedad los patrimonios de ambos cónyuges, hijos, menores no emancipados y de la sociedad conyugal.

- Matrimonio con régimen de separación de bienes: se acumula en el marido (y en caso de incapacitación, en la mujer) el patrimonio de la mujer y de los hijos menores no emancipados, sin perjuicio del prorrateo en la cuota.

- Divorcio o separación judicial: se acumulan en cada cónyuge los bienes propios y los de los hijos bajo su patria potestad.

b) También están obligados a declarar los no residentes por la parte de su patrimonio situado en territorio español, cualquiera que sea la cuantía de la misma.

El plazo para presentar la declaración queda subordinado al exigido respecto al IRPF, debiéndose presentar ambas declaraciones conjuntamente. El plazo general del 1 de marzo al 10 de junio es el que prevalece si el contribuyente no está obligado a declarar por IRPF.

El patrimonio neto

Aunque en la definición del cho imponible no se exprese de este modo, el objeto del tributo es el patrimonio neto, por lo que del valor de los bienes y derechos es necesario deducir el importe de las cargas que pesen sobre los bienes y las deudas del sujeto pasivo existentes en la fecha de devengo del impuesto.

El patrimonio bruto -delimitado como hecho imponible- está constituido por el conjunto de lo bienes y derechos de que sea titular el sujeto pasivo y sean atribuíbles al mismo a 31 de diciembre de cada año, siempre que aquéllos tengan contenido económico. Quedan, por tanto, excluidos los derechos personales, familiares, el capital humano y, en general, todos los derechos sin posible valoración económica.

Existen reglas de atribución de bienes y derechos al sujeto pasivo en supuestos especiales:

- Comunidades de bienes, herencias yacentes y entidades sin personalidad jurídica: Se atribuyen a cada uno de los condueños, socios o partícipes en base a la proporción establecida, y si ésta no consta a la Administración de forma fehaciente, por partes iguales.

- Bienes con precio aplazado en todo o en parte: Se atribuyen al propietario por el todo, incluyendo entre sus deudas lo no pagado. Si la adquisición se ha realizado con pacto de reserva de dominio, sólo se le atribuye su titularidad por el importe de lo satisfecho hasta la fecha del devengo.

- Certificados de depósito: Se atribuyen a la persona a cuyo nombre aparezcan en el registro del banco emisor, salvo que pruebe que las transmitió a un tercero antes del devengo del, impuesto.

- Depósitos en cuentas de titularidad- múltiple: Se atribuyen prorrateados por igual entre los diversos titulares, salvo que hubiesen establecido previamente diferente proporción.

Exenciones

La ley declara exentos los inmuebles urbanos declarados expresa e individualmente monumento histórico-artístico, así como las obras de arte que cumplan fines de difusión cultural fijados reglamentariamente.

Las condiciones reglamentarias, que han ampliado el ámbito legal de la exención, son:

- Bienes urbanos monumento histórico-artístico: Comprenden los inmuebles artísticos o históricos situados en el perímetro de un conjunto histórico-artístico, aunque no hayan sido declarados individualmente como tales. Si, aun integrados dentro de estos conjuntos, no forman parte del patrimonio histórico-artístico, la exención no es total, pues sólo deducirán de su valor el minusvalor que representen las limitaciones a que estén sujetos.

- Obras de arte: Abarca los bienes comprendidos en el inventarjo del patrimonio artístico y los que formen el tesoro documental y bibliográfico de la nación.

- Estos bienes cumplen los fines de difusión cultura¡:

a) Sí se comunica su existencia y situación a la Dirección General del Patrimonio Artístico, Archivo y Museos.

b) Y el compromiso escrito de su titular de comunicar a dicha Dirección General noticia de cualquier traslado y autorizar el acceso para su estudio. Además de ello, para los inmuebles, que se permita la visita del público una vez por semana, y para los muebles, que puedan ser exhibidos por la Dirección General en museos y exposiciones por plazo de tres meses al año, y que se puedan hacer reproducciones y estudios.

Base imponible

Está constituida por el valor del patrimonio neto determinado por la diferencia entre el valor real de los bienes y derechos (activo o patrimonio bruto) y las cargas y gravámenes de naturaleza real que disminuyan el valor de los bienes y las deudas y obligaciones de carácter personal.

Pero además de ello han de tenerse en cuenta dos normas:

- Una orden de 28 de marzo de 1979 que, al regular la actualización del valor de adquisición a efectos de fijar los incrementos y disminuciones de patrimonio en el IRPF, según el artículo 20-5 de la ley 44/1978, extendió la eficacia del valor así actualizado al IEP, a nuestro juicio en franca infracción normativa.

- La ley del ITP, según la cual, para las adquisiciones posteriores al 1-7-1980, el valor que haya servido para liquidar el impuesto sobre transmisiones patrimoniales será el que haya de tomarse, como nuevo valor, en el IEP.

Por otra parte, y como excepción al valor de mercado, la ley y su reglamento (orden de 14 de enero de 1978) establecen los criterios concretos de valoración de ciertos elementos patrimoniales de activo y de pasivo, con las dos excepciones mencionadas:

1. Bienes urbanos: Su valor se establece atendiendo al valor catastral de tales bienes, que desde el 1 de enero de 1981 son los consignados en el recibo de la contribución territorial urbana.

Sí la renta catastral es inferior al 4% del valor catastral, se valoran capitalizando la renta al 4%.

Por último, si se trata de bienes pendientes de valoración catastral, se atenderá, salvo que sea aplicable otro criterio, a su valor de adquisición.

Como reglas especiales, hay que consignar:

- Edificios en construcción: Sólo se toman como valor de los mismos las cantidades invertidas en la construcción hasta el 31 de diciembre y la parte correspondiente del valor del solar.

- Propiedad horizontal: Se tomará la parte proporcional del valor del solar según la cuota fijada en el título, así como las cantidades invertidas en el mismo para los edificios en construcción. En los ya construidos, el valor catastral incluye el valor del suelo y el de la construcción.

- Pérdida total o parcial del inmueble por siniestro u otra causa: se deducirá el importe del deterioro sufrido.

2. Bienes rústicos y pecuarios: Su valor se fija capitalizando al 4% la base imponible de la cuota fija de la contribución territorial rústica correspondiente al período impositivo, entendiéndose incluidos en este valor, a juicio de la Administración, el valor de los bienes utilizados en la explotación (maquinaria, aperos, etcétera), pero no las cuentas corrientes, aunque estén afectas a la explotación..

En el caso de ganadería independiente, se aplica el criterio anterior. Si se trata de ganado reproductor cuyo ciclo puede repetirse dentro del año (no se dice cuántas veces), sólo se capitaliza el 50% de aquella base imponible.

Como medida muy criticada de política de reforma agraria (por considerar que no son los más apropiados los instrumentos fiscales para efectuar esta reforma), se establece un correctivo en las grandes explotaciones, consistente en que cuando el valor resultante de la capitalización determine para las explotaciones agrarias (se aprecia aquí exceso reglamentario al comprender las agrícolas, ganaderas y forestales, en tanto que en la ley sólo se aludía a las agrícolas) pertenecientes a un solo propietario un valor superior a 7.500.000 pesetas (equivale a una cuota fija en la CTR superior a las 300.000 pesetas), el exceso de dicha cantidad se multiplica por tres.

Como reglas especiales, destacaremos:

- Declaración de zona catastrófica en un período: no se incluirán en el valor del activo del patrimonio los bienes rústicos afectados.

- Bienes rústicos afectos; a explotaciones y actividades sujetas a la cuota de licencia fiscal de actividades comerciales e industriales: se atenderá a la regla establecida para el patrimonio empresarial.

3. Patrimonio empresarial (bienes afectos a actividades sujetas a la licencia fiscal de actividades comerciales e industriales): Salvo que pueda deducirse de la contabilidad, en cuyo caso la valoración se realizará bien por bien, deduciendo las deudas -con el impacto que ello produce sobre la cuantía del ajuar doméstico-, el valor será el neto de dicho patrimonio.

4. Depósitos en. cuenta corriente a la vista, de ahorro o a plazo.

Las reglas contenidas en la ley para estos depósitos que no sean por cuenta de tercero han sido desarrolladas por la. orden de 1 de enero de 1978 incurriendo en algunos excesos reglamentarios.

Estas reglas son:

- Se valoran según "saldo medio ponderado" en el año anterior a la fecha del devengo. La orden dice año en que se produce el devengo.

a) Para su cómputo no se considerarán las cantidades empleadas en la adquisición de bienes y derechos que figuren en el patrimonio del sujeto pasivo o en la cancelación o reducción de deudas.

b) Para ello -dice la ordense deduce el primer saldo o sucesivos, hasta cubrir las deudas o adquisiciones. Los saldos así determinados se multiplican or los días de permanencia y se divide la suma de saldos por Ios días en que la cuenta estuvo abierta.

- Los saldos y depósitos bancarios de los que sea acreedor el sujeto pasivo a 31 de diciembre se aplican a las deudas. El resto se computa para determinar el saldo medio ponderado.

5. Certificados de depósito o documentos equivalentes: valor nominal.

6. Seguros de vida: valor de rescate que figura en la póliza en el momento del devengo.

7. Participaciones en capital.

-Si los títulos cotizan en bolsa: cotización media del último trimestre inmediato anterior al devengo. La orden aclara que si son nuevas acciones suscritas no admitidas aún a cotización de entidades que coticen, se tomará como valor el de la última cotización de los títulos antiguos dentro del período de suscripción, y que en caso de fallecimiento del titular se tomará la cotización media del trimestre natural inmediato anterior al fallecimiento.

- Si los títulos no cotizan en bolsa: valor teórico de las participaciones, según último balance aprobado.

8. Deuda pública, obligaciones, bonos de caja y derechos de crédito.

Cotización media del último trimestre inmediato anterior al devengo o valor nominal, según coticen o no, respectivamente, en bolsa. Es aplicable la regla especidal en caso de fallecimiento.

9. Participaciones en sociedades de inversión mobiliaria sin cotización bursátil.

Diferencia (valor liquidativo) entre el activo (valorado conforme a las normas anteriores) y el pasivo social.

10. Propiedad dividida y derechos reales de disfrute.

Se aplican las reglas del igtp y ajd.

11. Bienes y (derechos no especificados.

- Valor de mercado, con posible aplicación de la tasación pericial contradictoria en caso de discrepancia con la Administración.

12. Ajuar doméstico.

Los bienes que componen el ajuar doméstico (efectos personales, utensilios domésticos y bienes muebles de uso particular del sujeto pasivo) se valorarán aplicando sobre la suma de los restantes valores que componen el activo patrimoníal (patrimonio bruto) los siguientes porcentajes:

- 3% sobre la parte comprendída hasta los primeros 20.000.000 de pesetas.

- 5% sobre la parte que exceda de los 20.000.000 de pesetas.

Dentro del ajuar están comprendidas también las joyas, obras de arte, automóviles o embarcaciones en cuanto que su valor un¡tario no excede de 250.000 pesetas.

13. Deudas.

Por último, las deudas y obligaciones del sujeto pasivo existentes en la fecha de devengo del impuesto, es decir, a 31 de diciembre, se valorarán por su importe nominal en tal momento.

A efectos de determinar la base imponible, debe precisarse que antes de computarse las deudas como pasivo patrimonial y deducirse del patrimonio bruto, reducirán los saldos acreedores y depósitos bancarios que existan a 31 de diciembre desde el 1 de enero del mismo período, a fin de computar el saldo medio de los mismos. Y solamente el exceso de las deudas y obligaciones que no se hubieran podido aplicar a reducir aquel valor del activo se tomará expresamente como pasivo. No obstante, y con objeto de evitar una doble deducción, cuando la deuda haya sido originada por un préstamo o crédito cuyo importe esté ingresado en una cuenta corriente o depósito bancario, el importe de la deuda sólo se imputará al saldo de la cuenta desde que entraron en ella.

Base liquidable

En los supuestos de: obligación personal de contribuir (residentes), el valor de patrimonio neto así determinado sufre una serie de reducciones que tratan de contemplar las circunstancias personales de los contribuyentes.

Estas reducciones son:

- Con carácter general: 6.000.000 de pesetas.

- Por matrimonio (sin divorcio o separación judicial): 3.000.000 de pesetas.

- Por cada hijo rrienor de 25 años con derecho a deducción en el IRPF: 750.000 pesetas.

- Por cada hijo invidente, gran mutilado o gran inválído: 1.500.000 pesetas. Esta reducción es incompatible con la anterior.

Tarifa y cuota liquida

La tarifa tiene estructura progresiva, por tramos de riqueza. Aplicada a la base liquidable, nos da la cuota íntegra.

La cuota líquida resulta de deducir de la cuota íntegra la compensación por impuestos extranjeros con objeto de evitar la doble imposición internacional.

El límite de la cuota a ingresar es del 55% sobre la base imponible del IRPF para la suma de las cuotas íntegras del IRPF y del IEP.