La familia en el impuesto sobre la renta / y 2

El autor llega a la conclusión de que es conveniente modificar el régimen de tributación de la familia en el impuesto sobre la renta de personas físicas. El actual sistema de acumulación de rentas podría estar en contradicción con los preceptos de la Constitución que proclaman la igualdad jurídica de todos los españoles y la protección de los poderes públicos a la familia

.Como ya se expuso en la primera parte, publicada ayer, el análisis cuantitativo del tratamiento fiscal de la- unidad familiar en el IRPF lleva a cuatro conclusiones:1. El sistema seguido por la normativa vigente en algunos casos conduce a menor presión fiscal sobre la unidad contribuyente y, en otros casos da lugar a mayor gravamen que el que soportarían si no formasen una unidad familiar.

2. Que a partir de combinaciones de renta relativamente bajas, la acumulación de los rendimientos de las personas componentes de la unidad familiar comporta una mayor carga fiscal.

3. Que el aumento de recaudación derivado de la acumulación de rentas en 1979 fue inferior a 9.200 millones de pesetas, cifra poco importante si se compara con la recaudación total del IRPF en el período impositivo de 1979.

4. Como la cuantía de la deducción por acumulación, es independiente de la renta familiar, la mayor presión fiscal aumenta más que proporcionalmente con la renta.

Este diagnóstico, basado en un análisis cuantitativo, parece avalar la conveniencia de modificar el régimen de tributación de la familia en el IRPF. Además, cabe señalar que el sistema vigente de acumulación de rentas; a la luz de las conclusiones citadas, podía estar en contradicción con los preceptos de la Constitución que proclaman la igualdad jurídica de todos los españoles y la protección de los poderes públicos aja familia. La interpretación de preceptos constitucionales similares en Alemania y en Italia dio lugar a sentencias de los Tribunales Constitucionales de estos países que declaraban anticonstitucional el tratamiento de la familia en el impuesto sobre la renta, obligando a introducir rectificaciones en el principio de acumulación de renta. Sin embargo, la reforma del impuesto en este punto topa con graves dificultades, pudiendo seguirse dife,rentes alternativas.

Supresión de la unidad familiar

La posibilidad de suprimir la unidad familiar ha sido apuntada por algún autor y supone la tributación individual de los cónyuges imputándose a cada uno la renta de la que es titular. Proceder de esta forma plantea un primer problema consistente en la determinación de los ingresos y de los gastos que corresponden a cada cónyuge. En principio, deberá ser el derecho común el que determine a cuál de los miembros de la unidad familiar corresponde cada rendimiento, ya que una reglamentación especial de las relaciones familiares en el ámbito fiscal, que necesariamente debería ser minuciosa y casuística, daría lugar a una duplicación de normas y al contra sentido de derivarse, consecuencias jurídicas distintas de idénticos supuestos de hecho. Además, la imputación personal de los rendimientos no debe separarse de las normas que determinan la asignación de rentas en el ámbito privado, salvo en contados supuestos de conductas fraudulentas, pues, en caso contrario, la contribución sería pagada por personas distintas de las que efectivamente tienen la propiedad y la libre disposición de esas rentas.

Partiendo de esta hipótesis, es preciso analizar si la elección de régimen económico conyugal podría tener alguna incidencia en los niveles de tributación total de los cónyuges, ya que, dado el principio de liberal que inspira la regulación del Código Civil, se introducirían distorsiones fiscales en la elección del régimen económico matrimonial que, además, redundarían en disminuciones de la recaudación del impuesto. El estudio de las normas aplicables parece apuntar que, bajo la hipótesis de tributación separada, la elección del régimen económico no es indiferente respecto de la carga fiscal total a soportar por los cónyuges. En efecto, en el caso de régimen ecomatrimonial de separación de bienes, cada cónyuge tributaría según su renta. Sin embargo, si el régimen económico es el de gananciales deberia imputarse al marido y a la mujer por mitades la renta que tuviese este carácter, lo que daría lugar al gravamen conjunto mínimo. Por tanto, parece claro que la tributación por separado daría incentivos a la adoIpción del régimen de la sociedad de gananciales y, debido a la implantación del régimen de separaciónde bienes en los derechos forales, se crearían agravios comparativos entre los contribuyentes por razón detterritorio en que residan.

Además, si se llegase a una situación de este, tipo podría existir una contradicción entre las normas fiscales y las leyes orgánicas, por las que se aprueban los estatutos de autonomía, conflicto que debería resolverse en atención a la jerarquía normativa establecida en la Constitución. Todas estas reflexiones explican ampliamente la tradición que la unidad familiar tiene en nuestro país, sistema que ha estado vigente desde la Contribución Extraordinaria de Guerra establecida en el Decreto del 12 de enero de 1810.

Sistema de promediación

Otra posibilidad consiste en la modificación del impuesto, introduciendo algún sistema de promediación, como por ejemplo el splitting. A pesar de las críticas de las que es objeto por un sector mayo ritario de. la doct rina, este procedi irtiento tiene un soporte teórico sólido, si se considera que el contribuyente no es el propietario de las rentas, sino quien las utiliza y se beneficia de ellas. En nuestro país, este planteamiento tiene una justificación en los regímenes económicos en que existe algún tipo de comunidad de bienes entre los cónyuges. En efecto, en el supuesto de que un matrimonio tenga el régimen de comunidad de gananciales, ambos cónyuges son titulares por mitad de los bienes obtenidos bajo este régimen, lo que en cierto modo nos lleva a que una eficaz asignación de la carga tributaria debo tener en cuenta que la renta pertenece a dos personas.

El hecho de que existen matrimonios con régimen de separación de bienes no resta importancia al .argumento anterior, ya que, en primer lugar, la aplicación del principio de generalidad exigiría un trato idéntico a los contribuyentes; en segundo lugar, se evitarían las transferencias de renta. entre los cónyuges para disminuir la cuota tributaría a pagar y, por último, a pesar de la separación de bienes, existe, en parte, una idea de comunidad, ya que los gastos de consumo son_compartidos por los cónyuges según imperativo legal.

No obstante, el mayor argumento en contra de la aplicación del splitting tiene su base en la pérdida de recaudación que implica, salvo que se corrijan los tipos de la escala de gravamen. Una corrección del impuesto que implantase la promediación manteniendo la recaudación del tributo implicaría una importante redistribución de la carga tributaría y un aumento sustancial de la presiénfiscal sobre los contribuyentes solteros.

Aumento de la deducción por acumulación

Otra solución propueña para paliar la incidencia dela tarifa en la base imponíble conjunta de la unidad familiar consiste en la elevación de la deducción prevista en la ley. Esta orientación es la seguida por el Real Decreto-Ley 24/ 1982, de 29 de diciembre, de medidas urgentes en materia presupuestaria financiera y tributaría. Sin embargo, este camino plantea dos inconvenientes. En primer lugar, que es rígido e independiente de las Cuantías de las rentas y por tanto de la magnitud del gravamen, Es decir, la modíficación de la cuantía de la deducción por acumulación, no va a eliminer el problema, sino que elevará algo las rentas a partir de las cuales comienza la discriminación. En segundo lugar, el coste fiscal de la medida es muy importante. Baste citar, por ejemplo, que un aumento de 10.500 pesetas, que en 1983 sitúa la renta a partir de la cual puede comenzar el exceso de gravamen en 555.220 pesetas para cada cónyuge, implica una reducción de los ingresos por el impuesto sobre la renta de las personas físicas superior a los 5.000 milIones de pesetas.

Otra alternativa que se ha propuesto consiste en la tributación de los rendimientos netos del trabajo de un cónyuge al tipo medio que resulta de la aplicación de la tarifa a la suma de las rentas del cónyuge que las tuviere más altas y de los rendimientos del patrimonio de los miembros de la familia. Este sistema, que carece de justificación teórica, presenta dos graves inconvenientes. En primer lugar, supone una reducción del exceso de tributación, pero en ningún caso lo elimina totalmente. Es decir, el problema va a persistir, aunque dulcificado en sus efectos. En segundo lugar, la carga tributaria soportada por el cónyuge que tributa separadamente depende de la renta obtenida por el otro. Es decir, de idénticas rentas se pueden derivar distintos gravámenes en función de la cuantía de los rendimientos del otro cónyuge. Aún más, con idénticas rentas familiares totales el gravamen total será distinto según cuál sea la distribución de las rentas entre los esposos.

Deducción de la cuota variable

Otra alternativa consistiría en la aplicación de una deducción de la cuota variable. Con este sistema es técnicamente posible conseguir idénticas cargas fiscales que con la tributación individual. Se trataría de eliminar, o paliar al menos, el exceso de gravamen que se produce por la incidencia de la tarifa progresiva en la acumulación de las rentas. La graduación de la deducción en atención a la cuantía del exceso de gravamen tiene la ventaja de la eliminación de los casos en que los, cónyuges resulten discriminados y su Coste seria como máximo la recaudación que proviene de la acumulación de rentas, cifra modesta comparada con la recaudación total del IRPF.

La exposición sucinta que se ha realizado sirve para demostrar la complejidad del problema. No obstante, este hecho no debe servir de coartada para postular el mantenimiento de la normativa vigente en la actualidad, ya que los defectos que se pusieron de manifiesto en la primera parte avalan y justifican la conveniencia de su rectificación. El contenido de la modificación. comporta una decisión política porque, en definitiva, incide en los critierios de distribución de la carga tributaria. En ese contexto las reflexiones anteriores no tienen otro valor que desvelar algunas de las limitaciones objetivas que delimitan el campo de la decisión política.