Contraprestación

Contraprestación es un concepto muy amplio, para determinar su base imponible y elemento fundamental para el IVA, lo que conduce a apreciar su existencia en supuestos en los que parece primar una finalidad gratuita, como sería el caso de los derechos de superficie concedidos sobre terrenos públicos o privados sin que se estipule el pago de ningún canon de su beneficiario, es decir, el superficiario. Y es que el que al acabar el periodo de duración del derecho reviertan al titular del terreno las edificaciones construidas sobre el mismo por el superficiario representa una contraprestación, como pone de relieve la Dirección General de Tributos.

A este respecto, la ley del impuesto, reproduciendo la Sexta Directiva, atribuye la condición de empresarios, entre otros, a quienes realicen operaciones que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal "con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo". No obstante, el mencionado órgano directivo ha entendido que la concesión de un derecho de superficie mediante contraprestación atribuye al propietario del terreno la condición de empresario, por lo que el requisito de continuidad antes citado ha de referirse a "la prestación en sí misma considerada", es decir, al derecho de superficie concedido, y no a "los ingresos que se obtengan por ella".

La concesión de un derecho de superficie mediante contraprestación atribuye al propietario del terreno la condición de empresario

Partiendo, pues, de su consideración como operación sujeta al impuesto, resta por señalar el momento y la cuantía a tener en cuenta para repercutir el mismo sobre el superficiario. En este sentido, al tratarse de una operación continuada en el tiempo, es decir, de tracto sucesivo, cuya contraprestación sea exigible a un plazo superior al año natural, el devengo se produciría al 31 de diciembre de cada año por la parte proporcional correspondiente al periodo transcurrido desde el inicio de la operación anterior de devengo hasta la citada fecha.

Esa parte proporcional se tomaría del valor de mercado del derecho de superficie en el momento de su concesión, al constituir la base imponible de la operación en su conjunto, la cual debería distribuirse entre los sucesivos devengos aplicando un criterio financiero.