La valoración de inmuebles, ante el impuesto de plusvalías y renta

Un aspecto novedoso y controvertido del nuevo impuesto sobre la renta, cuya primera declaración tendrá que presentarse en 1980, es sin duda, el gravamen de las plusvalías, o dicho en términos legales, de los incrementos del patrimonio.Desde el 1 de enero de 1979 se gravan en el nuevo impuesto sobre la renta las diferencias de valor que se pongan de manifiesto con motivo de la transmisión de cualquier bien. A efectos de este impuesto, el importe de la plusvalía se determina por diferencia entre los valores de adquisición y enajenación de los elementos patrimoniales, y, sobre la cantidad resultante no se practica ningún tipo de corrección monetaria.

Una vez determinada la plusvalía, se divide por el número de años comprendidos entre la adquisición y enajenación del bien, y, en el supuesto de que no pueda determinarse dicho período, se toma el de cinco años. El cociente resultante se suma a las otras rentas del contribuyente para determinar la magnitud sobre la cual se aplica la tarifa del impuesto, y el resto de la plusvalía no acumulada a las otras rentas se grava al tipo medio que según la escala del impuesto resulte de la operación anterior.

Así, por ejemplo, supongamos que una persona vende en julio de 1979, por cinco millones de pesetas, un inmueble adquirido ocho años antes en dos millones de pesetas y durante dicho año percibe otras rentas por un importe de 2.200.000 pesetas. La plusvalía obtenida de tres millones de pesetas, teniendo en cuenta la tarifa del nuevo impuesto sobre la renta, resultaría gravada de la siguiente forma:

- Dividiendo el importe de la plusvalía (3.000.000 de pesetas) entre el número de años que mediaron entre la adquisición y posterior enajenación (8) obtendríamos el importe (375.000 pesetas) que habría que adicionar a las restantes rentas (2.200.000 pesetas) para aplicar la tarifa progresiva de gravamen.

- Aplicando dicha tarifa a la cantidad así obtenida resultaría que las 375.000 pesetas correspondientes a la parte de plusvalía imputable para determinar el tipo medio de gravamen se gravaría a un tipo marginal del 26,73 %, que incrementaría la cuota íntegra en 100.237 pesetas. Este 26,73% es el tipo aplicable al exceso de base imponible sobre 2.200.000 pesetas. La cuota íntegra sobre esta base de 2.200.000 pesetas es de 442.200 pesetas.

- De acuerdo con lo anterior, el tipo medio de gravamen sería el resultado de dividir la cuota íntegra total (442.200 + 100.237) entre la base imponible total (2.200.000 + 375.000), esto es, el 21,06 %. Aplicando dicho tipo medio a la parte de plusvalía no imputada a efectos de la tarifa (3.000.000 - 375.000 = 2.625.000) se obtendría una cuota adicional de 552.969 pesetas.

En definitiva: al contribuyente del ejemplo, por la plusvalía de tres millones de pesetas, le correspondería pagar una cuota de 653.206 pesetas (100.237 + 552.969), o, dicho de otro modo, la citada plusvalía soportaría en este caso un gravamen efectivo del 21,77 %.

Una alternativa: la revalorización

Como ha podido comprobarse en el nuevo impuesto sobre la renta las plusvalías están sometidas a un tratamiento fiscal riguroso, sobre todo si se tiene en cuenta la moderada, y en determinados casos nula, tributación de las mismas en el sistema anterior.Por otra parte, el proceso inflacionista que desde hace ya muchos años está viviendo nuestro país da lugar a la existencia de plusvalías exclusivamente monetarias, cuya tributación obviamente es discutible.

Estos dos hechos han sido tal vez los que han impulsado a la Hacienda pública a establecer un procedimiento que de alguna forma atenuara, e incluso anulara en determinados casos, el gravamen de las plusvalías. Este procedimiento consiste en tomar como valor de compra de los bienes adquiridos con anterioridad al 11 de septiembre de 1978 el que figure en la declaración del impuesto sobre el patrimonio del ejercicio 1978, cuyo plazo de presentación finaliza el 30 de junio, cuando éste sea superior al de adquisición y siempre que el valor declarado no sea superior al de mercado.

Es decir, para los bienes adquiridos con anterioridad al 11 de septiembre de 1978, se computará como plusvalía sometida al nuevo impuesto sobre la renta la diferencia entre el valor de enajenación y el que figure en la declaración del impuesto sobre el patrimonio del ejercicio 1978, cuando éste sea superior al de adquisición. Bastará, en consecuencia, valorar los bienes a precio de mercado para anular, o al menos reducir fiscalmente, la plusvalía que se obtenga cuando se enajenan dichos bienes. Así, si el contribuyente de nuestro ejemplo valora su inmueble al precio actual de mercado (5.000.000 de pesetas) se encontraría con la agradable sorpresa de que al vender su inmueble en el mes de julio (en esos 5.000.000 depuestas) no se originaría plusvalía alguna a efectos Fiscales, con lo que se habría ahorrado unas buenas pesetas (653.206, en nuestro caso.

Además del procedimiento descrito para atenuar el gravamen de las plusvalías con carácter general, en el nuevo impuesto sobre la renta existe otro beneficio fiscal para determinadas plusvalías. Así, cuando se trate de incrementos de patrimonio obtenidos por enajenación de la vivienda habitual, la cuantía de los mismos se reducirá en dos millones de pesetas, siempre que el importe de la venta se reinvierta en bienes de la misma naturaleza y destino en un período no superior a dos años.

Es preciso advertir que están facuitados a valorar sus bienes a precio de mercado no sólo los contribuyentes que tengan obligación de presentar declaración por el ¡impuesto sobre el patrimonio, sino también los que no estén obligados a ello, pero presenten, de acuerdo con las normas de dicho impuesto, declaración de los bienes y valores de su propiedad.

Para las personas físicas que no estando sometidas al impuesto sobre el patrimonio no presenten declaración de sus bienes y valores se tomará, no obstante, como valor de compra de los elementos patrimoniales, a efectos de la determinación fiscal de la plusvalía, el que resulte de las normas de valoración de dicho impuesto, siempre que sea superior al de adquisición.

Aun cuando la facultad de valorar a precio de mercado afecta a todos los bienes adquiridos con anterioridad al 11 de septiembre de 1978, merece un comentario más detallado la revalorización de los inmuebles. Ello es así por tres motivos diferentes. En primer término, porque la propiedad de esta clase de bienes constituye un supuesto muy generalizado en nuestra sociedad. En segundo lugar, porque sobre dichos bienes se manifiesta de forma espectacular el fenómeno de la revalorización. Finalmente, porque la valoración a precio de mercado de los inmuebles tiene unas determinadas consecuencias fiscales que es preciso analizar.

Consecuencias fiscales

La valoración de los inmuebles a precio de mercado afecta a diversos impuestos.En el propio impuesto sobre la renta las repercusiones afectan a la cuantía de los rendimientos sometidos al impuesto. De una parte, en el supuesto de inmuebles urbanos utilizados por sus propietarios, se computan como rendimientos la cantidad que resulte de aplicar el tipo del 3% al valor por el que se hallen computados en el impuesto sobre el patrimonio, de modo que la valoración a precio de mercado implica automáticamente un aumento de renta imponible equivalente al 3% del incremento de valor del bien patrimonial. De otra, en el supuesto de inmuebles arrendados, se computa en cualquier caso el importe que por todos los conceptos se reciba del arrendamiento y se deduce un coeficiente de amortización que se aplica sobre el valor del elemento patrimonial, de forma que la valoración a precio de mercado implica un aumento de los gastos deducibles y, en consecuencia, un menor rendimiento neto sujeto a gravamen.

En el impuesto sobre el patrimonio, la valoración de los inmuebles a precio de mercado repercute sobre el importe del patrimonio sometido a gravamen y, en consecuencia, sobre la cuota a pagar. Es decir, a mayor valor del patrimonio mayor cuota del impuesto.

En el impuesto sobre transmisiones patrimoniales, por su parte, la repercusión es menos clara. El problema reside en que la valoración a precio de mercado puede influir en la declaración que se realice del valor de los inmuebles, a efectos del citado impuesto, cuando se efectúe su transmisión. Aunque el contribuyente sea en este caso el adquirente del bien, no cabe.duda de que el hecho de que el precio del inmueble esté de algún modo condicionado puede afectar al éxito de la operación. A este respecto se advierte que en el actual impuesto sobre transmisiones patrimoniales, uno de los medios de comprobación con que cuenta la Administración son los datos y valoraciones que hubiesen sido aceptados por el contribuyente a efectos de otros impuestos.

Finalmente, según reconoce la propia Administración, las valoraciones declaradas en el impuesto sobre el patrimonio referentes a los bienes urbanos no repercutirán de modo directo en la Contribución Territorial Urbana, tributo que ha pasado a ser de carácter local.

Una solución técnica, una solución política

Como se ha visto, son diversas las repercusiones que pueden derivarse de la valoración de los inmuebles a precios de mercado. Algunas de ellas son claras, aunque de distinto signo: de una parte, el aumento de la renta imponible en el impuesto personal en el supuesto de inmuebles utilizados por sus propietarios, así como el posible incremento de la cuota del impuesto sobre el patrimonio que pueda derivarse de la revalorización efectuada; de otra, la eliminación o atenuación del gravamen de las plusvalías en el impuesto sobre la renta. Las demás repercusiones son evidentemente menos claras.Dada la diversidad de factores que deben tenerse en consideración no es posible ofrecer una solución técnica que sea aplicable con generalidad. Será cada contribuyente, según sus circunstancias y teniendo en cuenta lo hasta aquí expuesto, quien pueda adoptar la decisión más adecuada.

Claro es que la solución adoptada por el legislador al aprobar el nuevo impuesto sobre la renta para considerar los efectos de la inflación sobre el gravamen de las plusvalías no es la única posible. Una alternativa que fue ampliamente debatida en la discusión por las Cortes del proyecto de ley del impuesto sobre la renta y que continúa siendo objeto de atención por algunos sectores de opinión es la introducción de correcciones monetarias en la determinación del importe gravable de la plusvalía. No es posible resumir aquí los argumentos en pro y en contra de esta alternativa. Solamente queremos señalar que la solución apuntada trasciende del puro criterio técnico hasta aquí expuesto, esto es, se trata de una solución política, y que, por tanto, aun cuando la anterior legislatura optó por el criterio de la revalorización, puede ocurrir, sobre todo teniendo en cuenta la historia reciente del gravamen de las plusvalías en nuestro país, que en un futuro no lejano sea nuevamente reconsiderado su tratamiento fiscal.