Un año de reforma contable

El pasado 1 de enero de 2008 entró en vigor la reforma mercantil en materia contable, cuya plasmación concreta son la "Ley 16/2007, del 4 de julio, de reforma y adaptación de la legislación mercantil en materia contable para su armonización internacional con base en la normativa de la Unión Europea" y el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad (el NPGC). El enfoque contable del NPGC respecto al anterior (PGC90) difiere sustancialmente en relación con determinados aspectos relativos al registro, valoración e información financiera relativa a los hechos económicos. Desde esa fecha, la labor de conocimiento de las novedades y la adaptación al nuevo marco contable/mercantil/fiscal por parte de las empresas españolas ha sido muy diversa.

El Gobierno defendió desde el inicio de la reforma respetar el principio de neutralidad fiscal

Pequeñas y medianas empresas, y alguna grande no cotizada, desconocen aún la nueva normativa

Las grandes empresas (en especial las cotizadas) cuentan con la ventaja de conocer de antemano las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF), cuyos términos y, en gran medida, criterios contables han sido adoptados por el NPGC, además de contar, por lo general, con departamentos contables más especializados y mayores recursos financieros y humanos para afrontar el cambio. Estas empresas ya "sufrieron" el impacto de la primera aplicación de las NIIF, que tuvieron que poner en práctica desde el ejercicio 2005. En la mayoría de los casos, el proceso de diagnóstico, cuantificación de impactos y la formación de su personal se realizó con apoyo de recursos externos.

Por el contrario, las pequeñas y medianas empresas (y muchas grandes empresas no cotizadas) adolecen, todavía a la fecha actual, de un desconocimiento de la nueva normativa y de menores recursos. Al igual que sucedió inicialmente con el proceso de adaptación a las NIIF por las empresas cotizadas, existe una tendencia inicial a minimizar los impactos del NPGC, poca formación del personal y resistencia al cambio.

Todavía en la actualidad existen muchas dificultades técnicas derivadas de la aplicación del NPGC:

- Visión del inversor frente a la antigua visión del gestor (valor razonable vs. coste histórico).

- Muy poco desarrollo en aspectos clave, tales como instrumentos financieros, coberturas, cálculo del deterioro de activos, actividades interrumpidas, planes de acciones a empleados, etcétera.

- Convivencia forzosa de planes sectoriales antiguos con el NPGC. Falta de homogeneidad legislativa. Mención especial merecen sectores altamente afectados como el de las compañías concesionarias, que no disponen aún de una nueva normativa contable.

- Nueva terminología, en línea con las NIIF.

- Poco tiempo a las empresas y a los auditores para "interiorizar los cambios".

- Convivencia de la norma para la elaboración de cuentas anuales consolidadas (1991) con el NPGC. En este sentido, el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (ICAC) ha publicado el pasado mes de noviembre una nota técnica relativa a los criterios a aplicar en las cuentas anuales consolidadas para los ejercicios que comiencen a partir del 1 de enero de 2008, hasta tanto se apruebe una nueva norma de consolidación. La mencionada nota técnica supone una convergencia sustancial con los criterios de consolidación recogidos en las NIIF.

El Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas ha publicado ya la respuesta a determinadas consultas planteadas desde las corporaciones profesionales, si bien existen aún interrogantes y dificultades técnicas que habrán de resolverse a la mayor prontitud.

Pero no debemos olvidar que este cambio en la normativa contable ha generado también incertidumbre en materia fiscal, problema que se ha intentado resolver con la reciente aprobación de la Ley 4/2008, del 23 de diciembre.

Desde el inicio de la tramitación de dicha reforma mercantil, el Gobierno se comprometió a respetar el principio de la neutralidad fiscal. Ello difícilmente podía entenderse en el sentido de que no iba a existir ningún efecto fiscal, pues para ello hubiera sido necesario desvincular la base imponible del Impuesto sobre Sociedades del resultado contable, alternativa que fue descartada, a nuestro juicio, con buen criterio.

Pero era poco razonable y, desde luego, nada neutral que la transición de un plan contable a otro desencadenase por sí misma una considerable carga fiscal para las empresas, como así hubiera sido de no llegar a aprobarse la citada Ley 4/2008.

En primer lugar, esta norma neutraliza la carga fiscal derivada, en primera aplicación, de los abonos a reservas procedentes de la eliminación de provisiones de cartera, extendiendo el criterio que ya se había reconocido para otros ingresos y gastos de ejercicios anteriores que hayan dado lugar abonos o cargos a reservas con motivo de la transición. Ésta era la principal preocupación de las empresas.

Por otro lado, se permite fraccionar en tres años el efecto fiscal de la primera aplicación del nuevo plan.

Finalmente, por limitarnos a los aspectos más destacados, se corrige el desajuste que la reforma mercantil había provocado entre los requisitos contables y fiscales para la deducibilidad de las pérdidas de las filiales que no formen parte del grupo fiscal, residan en España o en el extranjero.

Y se ha corregido con generosidad, pues se suprime el requisito de inscripción contable, con lo que se alcanza una situación más favorable que la previa a la reforma. A partir de ahora, las pérdidas de aquellas participadas que tengan la consideración de grupo, multigrupo o asociadas, coticen o no en mercados regulados, se comunicarán directamente a la base imponible de su matriz española, con independencia de si se produce o no deterioro de valor desde el punto de vista contable, lo cual permitirá reducir la cuota del Impuesto sobre Sociedades sin registrar la pérdida en la cuenta de pérdidas y ganancias.

Aunque el texto aprobado admite distintas interpretaciones, pueden haber quedado fuera de esta solución las participaciones en empresas que no se califiquen como grupo, multigrupo y asociadas.

Entendemos justificable que haya de ser así cuando formen parte de la cartera de negociación, pues en tal supuesto las correcciones de valor se reflejarán directamente en la cuenta de pérdidas y ganancias y, por esa vía, se transmitirán a la base del impuesto; pero sería difícil de comprender que se excluyera también a las participaciones calificadas como disponibles para la venta, pues sus correcciones de valor se registrarán con mayor frecuencia en cuentas de patrimonio neto, con lo que perderían la deducibilidad fiscal.

En resumen, la reforma mercantil ha estado a punto de producir un efecto fiscal muy negativo para las empresas, pero los cambios realizados a última hora han resuelto la mayor parte de los impactos negativos y, en algún caso, han dado paso a una situación más favorable a la que existía previamente.