La vivienda y el impuesto sobre la renta

El nuevo impuesto sobre la renta permite deducir de la cuota el 15% de las cantidades destinadas a la adquisición de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual del contribuyente. Configurado como un incentivo a la inversión, es posible que represente una efectiva medida de fomento para dirigir el ahorro hacia la adquisición de viviendas, aunque los problemas en este campo sean más bien de índole no fiscal. Pero, en cualquier caso, para buen número de contribuyentes, su utilización ha de suponer un alivio de la carga tributaria por el impuesto sobre la renta. José Antón, Francisco Castellano y Jorge Pereira explican el funcionamiento de este mecanismo.

La adquisición de la vivienda que constituya el hogar familiar es preocupación fundamental de un gran número de familias españolas. Muchas otras van pagando, con mayor o menor esfuerzo, las que ya ocupan, bien gracias a préstamos concedidos por bancos, cajas de ahorros u otras entidades financieras, bien merced a los vendedores que han diferido, por plazo más o menos largo, el cobro de parte de su precio. A todos, sin embargo, interesa la utilización del incentivo fiscal, aparecido por primera vez en nuestro país, que articula la nueva normativa del impuesto sobre la renta.La ayuda fiscal opera mediante una deducción de la cuota del impuesto, a través de la detracción del 15% del importe de la renta del período que se destine a la adquisición de la vivienda o a la amortización de los créditos con que se haya financiado dicha adquisición.

Mantener el Patrimonio

La primera nota característica de este incentivo es que se pretende fomentar la inversión de renta percibida en el año. De aquí la exigencia de que se cumpla un requisito básico: que el importe comprobado del valor del patrimonio del contribuyente al finalizar el período de la imposición exceda del valor que arroje su comprobación al comienzo del mismo por lo menos en la cuantía de la inversión realizada en la vivienda, pero sin computar las plusvalías o minoraciones de valor experimentadas durante el período de la imposición por los bienes que al final del mismo sigan formando parte del patrimonio del contribuyente.

La finalidad de esta norma consiste, precisamente, en evitar que la financiación de la adquisición de la vivienda se realice con patrimonio, lo que se pondría de manifiesto con la minoración de éste.

Pero, en segundo lugar, debe hacerse notar que el requisito señalado funciona también como límite de la cantidad de renta invertida que puede servir ¡de base para el cálculo de la deducción. En efecto, las normas reguladoras del impuesto no limitan directamente la cuantía de la renta que puede invertirse en la adquisición de la vivienda, de modo distinto a como operan en la deducción por inversión en valores mobiliarios (que no puede exceder del 25% de la base imponible), lo que podría llevar al absurdo de pretender que toda la renta hubiese sido objeto de inversión. Lo cierto es que el contri buyente ha de atender a sus gastos vitales con parte de su renta ganada y sólo lo que exceda de tal empleo puede ser objeto de inversión.

Así, supongamos un contribuyente que el día primero de año tiene un patrimonio integrado únicamente por una cuenta corriente de 10.000.000 de pesetas. Imaginemos igualmente que su renta en el período ha sido de 3.000.000, y pensemos que ha comprado un piso valorado en 5.000.000. Si al final del ejercicio su patrimonio estuviera integrado por 5.000.000 de pesetas en la cuenta corriente y el piso, es evidente que no lo ha financiado con su renta, sino con su patrimonio, y, en consecuencia, no tiene derecho a la bonificación tributaria. Por el contrario, si en la cuenta corriente figuraran 5.750.000 pesetas (y, naturalmente, el piso apareciera en su patrimonio) es fácil deducir que de su renta de 3.000.000 ha gastado en vivir 2.250.000 pesetas y ha ahorrado e invertido 750.000. Pues bien, esas 750.000 pesetas servirán de base de cálculo para la deducción.

Aclaremos, para completar el razonamiento, que cuando se producen alteraciones en el valor de los bienes que han permanecido durante todo el período impositivo en el patrimonio del contribuyente, tales aumentos o disminuciones no han de ser objeto de cómputo. Así, si en nuestro ejemplo el contribuyente fuera, además, propietario de cien acciones de una sociedad anónima que se cotizaran, el 1 de enero, al 110%, y en 31 de diciembre, al 120% (o viceversa), el incremento (o disminución) de valor no realizado de estas acciones no se tiene en cuenta porque es claro que para nada ha influido en la financiación de la vivienda adquirida.

El lector se habrá dado cuenta de que la configuración legal del mecanismo puede representar un peligro para aquellos contribuyentes que se arriesgaran al incumplimiento de sus obligaciones fiscales, porque puede poner de manifiesto incrementos no justificados de patrimonio.

Hasta aquí hemos supuesto un modo de actuar del contribuyente que no suele ser típico: la adquisición de la vivienda pagando su precio al contado. Pero lo normal no es esto, porque son pocos los afortunados que gozan de una situación económica tal que les permita actuar de esa forma. En la generalidad de los casos se acude a otros procedimientos. Unas veces, al préstamo de un banco, caja de ahorros u otra entidad financiera; otras, al diferimiento de los pagos al vendedor mediante una «entrada» y pagos aplazados. En estos supuestos se consideran cantidades invertidas las correspondientes bien a la amortización del préstamo imputable al período, bien los pagos abonados al vendedor durante el mismo.

El sistema diseñado, que atiende a la inversión efectuada en el período, tiene la gran ventaja de que permite utilizar el beneficio fiscal en el supuesto de viviendas adquiridas antes de 1979, por los abonos que se hagan al vendedor o al financiador prestamista en dicho año y en los posteriores.

Bien entendido que no podrán incluirse en la amortización los intereses u otros gastos que serán deducibles de la base imponible, puesto que se computará como renta el rendimiento estimado de la vivienda, de conformidad con las normas de la ley en este punto.

Vivienda habitual

La vivienda objeto de inversión deberá ser la que constituya o vaya a constituir la residencia habitual del contribuyente. Esto significa, por una parte, que pueden beneficiarse de la exención inversiones en viviendas que aún no hayan sido ocupadas por el contribuyente porque no hubieran terminado de construirse, si bien, para evitar el incumplimiento de la finalidad del ,beneficio fiscal se establece que no se aplicará la deducción por adquisición de una vivienda si en un plazo de doce meses, contados a partir de la adquisición o terminación de las obras, según los casos, no es habitada por el sujeto pasivo, por lo que, si se hubiesen practicado deducciones durante el período de la construcción y no fuere ocupada en el plazo señalado se incrementarán las deducciones practicadas a la cuota del periodo impositivo en el que no se hubiese cumplido el requisito exigido.

Dos puntos adicionales deben ser aclarados. En primer lugar, la ampliación de la vivienda se considera también adquisición.

En segundo lugar, puede ocurrir que un contribuyente. que haya gozado del beneficio fiscal para la adquisición de su actual vivienda decida cambiar ésta. Al enajenar la primera, previsiblemente se producirá una plusvalía (incremento de patrimonio, en la nueva terminología legal). Pues bien, esa plusvalía se reducirá en dos millones de pesetas, si se reinvierte en una nueva vivienda en un período no .superior a dos años, pero como esta plusvalía exenta no debe ser objeto de bonificación adicional, la base de cálculo de la deducción, en este caso, se determina por diferencia entre el precio de adquisición de la nueva vivienda y el valor de la anterior en la medida que hubiese sido objeto de deducción.

Dudas a aclarar

Junto a lo expresado, la actual normativa deja algunos puntos dudosos. El primero de ellos es si el beneficio tributario puede aplicarse simultáneamente a dos viviendas: la que actualmente ocupe el contribuyente y aquella en la que en el futuro va a residir. Es frecuente que la compra de la vivienda se financie con un préstamo de amortización constante y a plazo medio o largo. En este caso, cuando el adquirente ha amortizado parte de dicho préstamo y las cantidades que le restan por pagar se han «estabilizado», puede plantearse la posibilidad de adquirir una nueva vivienda. En este supuesto, y hasta que enajene la primera -si lo hace- coinciden dos viviendas. ¿Sería posible, fiscalmente, dedu cir cantidades por ambas operaciones? En principio, si la nueva vivienda se ocupase en el plazo de doce meses que marca la normativa del impuesto, parece que podrá admitirse la deducción, siempre que se realizara con sujeción a los demás requisitos, pero ha de reconocerse que pueden existir fundadas razones para que la Administración entendiera que sólo puede aplicarse el beneficio a una vivienda. Es, pues, tema dudoso que deberá ser objeto de aclaración administrativa.

Otro punto insuficientemente aclarado es el caso de que el propio contribuyente construya su vivienda. El sistema normal, en este supuesto, es el de adquisición de una parcela y posterior construcción del inmueble. Aunque las normas del impuesto no aluden directamente al supuesto, entendemos que nada impide, en este caso, la aplicación del beneficio.